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財政部部長 樓繼偉 財政部歷來高度重視會計工作。改革開放以來，我國不斷完善會計管理體制和機制，健全會計法規(guī)制度，推進注冊會計師行業(yè)建設(shè)和準則國際趨同，探索構(gòu)建中國特色的會計理論體系，加強會計人才培養(yǎng)，會計工作服務(wù)經(jīng)濟社會發(fā)展取得了顯著成效。但總體上看，我國在會計標準建設(shè)、會計理論研究和會計實務(wù)方面，主要側(cè)重于鑒證類會計和記賬類會計，兩者都是為外部相關(guān)單位和人員提供并解釋歷史信息的財務(wù)會計，考慮外部投資者、社會公眾和外部審計較多，而利用有關(guān)信息參與內(nèi)部經(jīng)營決策、加強管理方面的作用發(fā)揮不夠充分，行政事業(yè)單位基本上也是記賬類會計，會計信息的價值創(chuàng)造作用未能得到充分挖掘。 管理會計主要是利用有關(guān)信息預(yù)測前景、參與決策、規(guī)劃未來、控制和評價經(jīng)濟活動，為企業(yè)和行政事業(yè)單位(以下簡稱單位）內(nèi)部管理服務(wù)。與美英等發(fā)達國家相比，我國管理會計發(fā)展相對滯后。美國具備一定規(guī)模的企業(yè)，其經(jīng)營部門（如生產(chǎn)和銷售）都設(shè)有管理會計師崗位；90%的會計人員從事管理會計工作，75%的工作時間用于決策支持。在西方公共管理領(lǐng)域，管理會計也得到了廣泛應(yīng)用。但在我國，無論是管理會計的實踐應(yīng)用還是理論研究都不適應(yīng)當前經(jīng)濟社會發(fā)展的需要。加快發(fā)展中國特色的管理會計，無論對公共部門還是對企業(yè)都非常必要，不僅有利于增強市場主體的活力和創(chuàng)新能力，促進經(jīng)濟轉(zhuǎn)型和產(chǎn)業(yè)升級，也有利于單位在保證經(jīng)濟社會效益的前提下，最大限度地提高資金使用效益，為深化財稅體制改革、建立現(xiàn)代財政制度提供基礎(chǔ)保障。 一、管理會計的發(fā)展歷程、特點及展望 （一）西方管理會計的簡要發(fā)展脈絡(luò)。 相對于財務(wù)會計，管理會計是著重為企業(yè)改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效益服務(wù)的一個會計分支。從發(fā)展歷程看，西方管理會計是隨著經(jīng)濟社會環(huán)境、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營模式以及管理科學(xué)和科技水平的不斷發(fā)展而逐步發(fā)展起來的，大致經(jīng)歷了三個階段： 一是成本決策與財務(wù)控制階段（20世紀20年代-50年代）。管理會計萌芽于20世紀初，由于生產(chǎn)專業(yè)化、社會化程度的提高以及競爭日益激烈，企業(yè)的生存和發(fā)展不僅取決于產(chǎn)量的增加，更重要的是成本的降低，管理效率的重要性日益凸顯。20世紀20年代，泰羅提出的以提高勞動生產(chǎn)率、標準化生產(chǎn)和專業(yè)化管理為核心的科學(xué)管理學(xué)說在美國許多企業(yè)中受到重視，“標準成本控制”、“預(yù)算控制”和“差異分析”等旨在提高企業(yè)生產(chǎn)效率和經(jīng)濟效益的管理方法被引入企業(yè)內(nèi)部的會計實務(wù)中。但由于泰羅的科學(xué)管理學(xué)說重局部、輕整體，二戰(zhàn)后期逐步被現(xiàn)代管理科學(xué)所取代，形成了主要致力于加強企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營與管理，尤其是對企業(yè)的未來進行科學(xué)預(yù)測與決策、對生產(chǎn)經(jīng)營活動進行事前事中規(guī)劃的相對獨立的理論與方法體系。在此基礎(chǔ)上，以杜邦公司為代表的大型企業(yè)倡導(dǎo)并發(fā)展了以投資凈利率指標為核心的杜邦財務(wù)指標體系，用來衡量各個部門的效率和整個企業(yè)的業(yè)績。管理會計形成了以預(yù)算體系和成本會計系統(tǒng)為基礎(chǔ)的成本決策和財務(wù)控制體系。1952年，國際會計師聯(lián)合會年會正式采用“管理會計”來統(tǒng)稱企業(yè)內(nèi)部會計體系，標志著管理會計正式形成，自此現(xiàn)代會計分為財務(wù)會計和管理會計兩大分支。 二是管理控制與決策階段（20世紀50年代-80年代）。隨著信息經(jīng)濟學(xué)、交易成本理論和不確定性理論被廣泛引進到管理會計領(lǐng)域，加上新技術(shù)如電子計算機大量應(yīng)用于企業(yè)流程管理，管理會計向著精密的數(shù)量化技術(shù)方法方向發(fā)展。投入產(chǎn)出法、線性規(guī)劃、存貨控制和方差分析等計劃決策模型在這一時期發(fā)展起來，建立了有關(guān)流程分析、戰(zhàn)略成本管理等理論與方法體系，極大推動了管理會計在企業(yè)的有效應(yīng)用，管理會計職能轉(zhuǎn)向為內(nèi)部管理人員提供企業(yè)計劃和控制信息。但由于管理會計對高新技術(shù)發(fā)展重視不足，且依舊局限于傳統(tǒng)責(zé)任范圍并主要強調(diào)會計方面，其發(fā)展不僅落后于技術(shù)革命，而且落后于新的企業(yè)經(jīng)營管理理論。為了改變這一狀況，管理會計學(xué)者對新的企業(yè)經(jīng)營環(huán)境下管理會計發(fā)展進行了探索，質(zhì)量成本管理、作業(yè)成本法、價值鏈分析以及戰(zhàn)略成本管理等創(chuàng)新的管理會計方法層出不窮，初步形成了一套新的成本管理控制體系。管理會計完成了從“為產(chǎn)品定價提供信息”到“為企業(yè)經(jīng)營管理決策提供信息”的轉(zhuǎn)變，由成本計算、標準成本制度、預(yù)算控制發(fā)展到管理控制與決策階段。 三是強調(diào)企業(yè)價值創(chuàng)造階段（20世紀90年代以后）。隨著經(jīng)濟全球化和知識經(jīng)濟的發(fā)展，生產(chǎn)要素跨國跨地區(qū)流動不斷加快，世界各國經(jīng)濟聯(lián)系和依賴程度日益增強，技術(shù)進步導(dǎo)致產(chǎn)品壽命縮短，企業(yè)之間因產(chǎn)品、產(chǎn)業(yè)鏈的分工合作日趨頻繁，準確把握市場定位、客戶需求等尤為重要。在這樣的背景下，管理會計越來越容易受到外部信息以及非財務(wù)信息對決策相關(guān)性的沖擊，企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)的變化也迫使管理會計在管理控制方面要有新的突破，需要從戰(zhàn)略、經(jīng)營決策、商業(yè)運營等各個層面掌握并有效利用所需的管理信息，為此管理會計發(fā)展了一系列新的決策工具和管理工具。主要包括兩個方面：一是宏觀性的決策工具和管理工具。比如，阿里巴巴的阿里云，可以通過云計算對客戶的所有信息進行全面分析，從而判斷客戶的信用情況、供貨或消費傾向、是否可以放貸等。這是管理會計未來的一個發(fā)展方向。二是精細化的決策工具和管理工具。主要是在企業(yè)內(nèi)部管理方面更加精細。比如，運用平衡計分卡將企業(yè)戰(zhàn)略目標逐層分解，不但克服了信息的龐雜性和不對稱性的干擾，也為企業(yè)提供了有效運作所需的可量化、可測度、可評估的各種信息，有利于推動企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。 管理會計在西方公共管理中得到廣泛應(yīng)用。隨著管理會計越來越廣泛地應(yīng)用于企業(yè)管理，基于管理具有相通性這一認識，一些國家也嘗試將管理會計引入公共部門管理之中，并隨著新公共管理運動的興起在全世界范圍推廣。20世紀70年代以前，政府管理會計主要運用于對公共服務(wù)領(lǐng)域進行成本控制、加強預(yù)算管理等。20世紀70-80年代，通過預(yù)算、成本、績效等實踐推動了政府管理會計的發(fā)展，但仍主要局限于預(yù)算編制和控制。20世紀90年代之后，新公共管理思想使政府組織和第三部門領(lǐng)域管理理念發(fā)生了根本性變革，倡導(dǎo)建立“以市場為基礎(chǔ)的公共管理，最大限度地重視國家資源的使用效率”。在西方公共管理改革實踐中，企業(yè)管理會計方法被廣泛應(yīng)用，其內(nèi)容和范圍也不斷拓寬，促進了各國政府實現(xiàn)由注重投入（input）向注重產(chǎn)出（output）和結(jié)果（outcome）轉(zhuǎn)變,進一步發(fā)揮績效與戰(zhàn)略管理的重要作用，推動了“5E”(Economy經(jīng)濟、Efficiency效率、Effectiveness效果、Environment環(huán)境和Equity公平)目標的實現(xiàn)。但由于企業(yè)具有自主經(jīng)營決策權(quán)，而公共部門受較多制度規(guī)定約束，管理會計在公共部門的發(fā)展總體上滯后于企業(yè)。 （二）管理會計在我國的發(fā)展。 管理會計作為會計的一個分支，雖然在理論上引入我國較晚，但實踐中早已有之。新中國成立之初，在計劃經(jīng)濟體制下，國營企業(yè)的生產(chǎn)計劃由國家統(tǒng)一確定下達，企業(yè)的產(chǎn)品由國家統(tǒng)一定價，成本計劃及其完成情況成為考核國營企業(yè)的重要手段。為此，以成本為核心的內(nèi)部責(zé)任會計得到應(yīng)用和推廣，起到了降低成本、提高資源使用效率的作用。這一時期的內(nèi)部責(zé)任會計實際上就屬于管理會計的范疇。改革開放之后，我國企業(yè)改革圍繞放權(quán)讓利不斷深化，企業(yè)成為獨立的生產(chǎn)者和經(jīng)營者，一批能夠適應(yīng)市場變化的國有企業(yè)將目光轉(zhuǎn)向市場和企業(yè)內(nèi)部管理。與之相適應(yīng)，管理會計由之前的執(zhí)行性管理會計轉(zhuǎn)變?yōu)闆Q策性管理會計。70 年代末期，企業(yè)在建立、完善和深化各種形式的經(jīng)濟責(zé)任制的同時，將廠內(nèi)經(jīng)濟核算制納入經(jīng)濟責(zé)任制，形成了以企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任制為基礎(chǔ)的責(zé)任會計體系。80 年代末，與經(jīng)濟責(zé)任制配套，許多企業(yè)實行了責(zé)任會計、廠內(nèi)銀行，責(zé)任會計發(fā)展進入一個高潮期。進入20 世紀90 年代后，隨著社會主義市場經(jīng)濟體制目標的確立，在市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)必須依靠質(zhì)量、成本以及管理方面的優(yōu)勢在市場中競爭，西方管理會計理論和方法在我國會計界引起了廣泛討論，成本性態(tài)分析、盈虧臨界點與本量利依存關(guān)系、經(jīng)營決策經(jīng)濟效益的分析評價等管理會計理念和方法，在我國許多企業(yè)中運用并取得了一定效果。21世紀以來，隨著我國加入WTO，在經(jīng)濟全球化以及互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)快速發(fā)展的背景下，向管理要效益、著力挖掘財務(wù)信息中價值創(chuàng)造的潛力成為我國企業(yè)的迫切任務(wù)，逐步形成了以價值管理為核心的管理會計理念。 同時，管理會計也廣泛應(yīng)用于我國行政事業(yè)單位財務(wù)管理實踐之中。比如，從上到下編制的績效預(yù)算，預(yù)算執(zhí)行中的有效控制、制定效益目標、明確責(zé)任制、制定績效考核清單，建立適應(yīng)單位內(nèi)部財務(wù)和業(yè)務(wù)部門暢通聯(lián)系的信息平臺，及時掌控預(yù)算執(zhí)行和項目進度，深入開展決算分析與評價，及時發(fā)現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行中存在的問題并提出改進意見和建議。通過管理會計工作，財政財務(wù)管理水平和行政事業(yè)單位資金使用效益不斷提高。 盡管我國對管理會計做了不少成功探索和有益嘗試，但總體上發(fā)展滯后。目前，我國單位運用管理會計大致有四種狀態(tài)：第一種是“不知未做”。即既不知道管理會計這件事，也沒有在實踐中運用有關(guān)技術(shù)方法。隨著管理的重要性日益凸顯，這種狀況相對較少。第二種是“不知在做”。即不知道管理會計是什么，但在實踐中運用了管理會計的技術(shù)方法，這種狀態(tài)在我國單位中比較普遍。比如，鐵道部從1989年起開始搞本量利分析，將年度經(jīng)營指標的預(yù)測決策分解下達給各鐵路局的負責(zé)人，并從計劃年度上一年的頭兩三個月開始進行有關(guān)收入、成本費用、利潤及整個收支盤子的預(yù)測。1998年推動清算辦法改革，即在國家批準的統(tǒng)一運價下，在鐵道部和鐵路局之間實行模擬區(qū)域運價，運用作業(yè)成本法和標準成本法進行測算，對不同鐵路局實行不同的單價。2002年，按照財政部的要求開展全面預(yù)算管理實踐，從年初收支利盤子的預(yù)測到確定各鐵路局經(jīng)營目標，再到實行資產(chǎn)經(jīng)營責(zé)任制考核，也都是管理會計的內(nèi)容。再比如，國家郵政局的資費標準由國家確定，但不同省份的業(yè)務(wù)量、成本等方面存在較大差異，為此制定了一套內(nèi)部控制體系，這也是管理會計的一個方面。我國很多單位都與鐵道部、國家郵政局情況類似，盡管已經(jīng)做了很多年管理會計方面的工作，卻不知道這些就是管理會計。第三種是“已知未做”。即知道什么是管理會計，但在實踐中沒有加以運用。這部分單位主觀上對管理會計重要性認識不足，特別是主要領(lǐng)導(dǎo)不夠重視，再加上管理會計不像財務(wù)會計有對外公開等需要，也缺乏運用管理會計提高企業(yè)管理水平的外在動力。第四種是“已知在做”。即既知道什么是管理會計，也在實踐中不斷探索運用。這部分單位最有活力和創(chuàng)新意識，走在了我國管理會計實踐的最前沿，但他們目前也只是運用了管理會計的部分職能，系統(tǒng)性、針對性和有效性還有待進一步提升。 總體上看，我國管理會計在服務(wù)經(jīng)濟社會發(fā)展，對單位經(jīng)營情況和支出效益進行深入分析，制定戰(zhàn)略規(guī)劃、經(jīng)營決策、過程控制和業(yè)績評價等方面，尚未發(fā)揮其應(yīng)有的作用。目前，我國培養(yǎng)了大量的注冊會計師（CPA），但是既懂往后看、會記賬，又懂往前看、能為決策服務(wù)的管理會計人才嚴重不足。按照當前全面深化改革的部署，結(jié)合建立現(xiàn)代企業(yè)制度和現(xiàn)代財政制度的要求，必須根據(jù)經(jīng)濟社會發(fā)展需要和市場需求，加快發(fā)展中國特色管理會計，培養(yǎng)我們自己認證的管理會計師，促進經(jīng)濟社會持續(xù)健康發(fā)展。 （三）管理會計的特點及展望。 從管理會計的發(fā)展歷程可以看出，管理會計作為從傳統(tǒng)會計中分離出來與財務(wù)會計并列的一個會計分支，其職能作用從財務(wù)會計單純的記賬、報賬和核算擴展到解析過去、控制現(xiàn)在與籌劃未來的有機結(jié)合。管理會計人員深度參與管理決策、制定計劃與績效管理，幫助管理者制定并實施組織戰(zhàn)略。加快管理會計發(fā)展有助于企業(yè)效益和經(jīng)濟績效的提升，有助于政府部門資源利用效率和管理效能的提升。 與財務(wù)會計相比，管理會計有以下幾個特點：一是在服務(wù)對象方面，管理會計主要是為單位內(nèi)部管理人員提供有效經(jīng)營和最優(yōu)化決策的各種財務(wù)與管理信息，為強化單位內(nèi)部經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效益服務(wù)，屬于“對內(nèi)報告會計”。而財務(wù)會計雖然對內(nèi)、對外都能提供基本的會計信息，但主要側(cè)重于對外部相關(guān)單位和人員提供財務(wù)信息，屬于“對外報告會計”。二是在職能定位方面，管理會計重在“創(chuàng)造價值”，它滲透于單位管理的全過程，既有助于解析過去，通過對財務(wù)會計所提供的資料作進一步的加工，使之更好地適應(yīng)控制現(xiàn)在和籌劃未來的需要；又有助于控制現(xiàn)在，通過及時修正執(zhí)行過程中出現(xiàn)的偏差，使單位的經(jīng)濟活動嚴格按照決策預(yù)定的軌道進行；還有助于籌劃未來，充分利用所掌握的資料進行定量分析，幫助管理部門客觀地掌握情況，從而提高預(yù)測與決策的科學(xué)性，屬于“經(jīng)營管理型會計”。而財務(wù)會計則是“記錄價值”，通過確認、計量、記錄和報告等程序?qū)挝灰呀?jīng)發(fā)生的交易或事項進行加工處理，提供并解釋歷史信息，屬于“報賬型會計”。三是在程序與方法方面，管理會計為單位自身服務(wù)，采用的程序與方法靈活多樣，具有較大的可選擇性。而財務(wù)會計有填制憑證、登記賬簿、編制報表等較固定的程序與方法，并受會計規(guī)范的約束。 隨著經(jīng)濟全球化和知識經(jīng)濟的不斷發(fā)展，以計算機技術(shù)和現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)技術(shù)為代表的信息革命向社會生活的深度和廣度滲透，科技在經(jīng)濟發(fā)展中的貢獻大幅提高，管理會計作為單位管理中決策支持的一個重要組成部分，要不斷拓展應(yīng)用的深度與廣度，進一步適應(yīng)信息技術(shù)飛速發(fā)展、管理模式不斷變革、外部環(huán)境不確定性增加的現(xiàn)實，在集成數(shù)據(jù)處理、長期與短期決策平衡、不確定性風(fēng)險識別與規(guī)避等方面發(fā)揮作用，為單位提供更多財務(wù)信息系統(tǒng)所不能提供的、更高層次的信息支持，更好地發(fā)揮價值創(chuàng)造的作用。同時，隨著新公共管理運動在世界范圍內(nèi)蓬勃發(fā)展，各國政府及非政府部門在管理過程中也要進一步運用管理會計的理念、技術(shù)與方法，提高管理效能。 二、企業(yè)適應(yīng)國內(nèi)外環(huán)境的發(fā)展變化、提高管理水平和創(chuàng)新能力要求加快發(fā)展管理會計 （一）全球化競爭時代要求企業(yè)有效運用管理會計、提高管理水平和創(chuàng)新能力。 隨著經(jīng)濟全球化和信息技術(shù)的迅猛發(fā)展，所有企業(yè)不再是在一個穩(wěn)定的國內(nèi)競爭市場中運行，都需要面對國際競爭國內(nèi)化、國內(nèi)競爭國際化的競爭格局。當前，我國勞動力的低成本優(yōu)勢逐漸削弱，大量消耗資源、不計環(huán)境成本的發(fā)展模式也難以為繼，企業(yè)傳統(tǒng)的發(fā)展優(yōu)勢不斷縮水。一方面，我國人口紅利消失的拐點已經(jīng)出現(xiàn)，開始進入老齡化社會，再加上人力資源結(jié)構(gòu)不合理，導(dǎo)致勞動力成本不斷上升。另一方面，面對資源約束趨緊、環(huán)境污染嚴重、生態(tài)系統(tǒng)退化的嚴峻形勢，我國正在加快推進經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整和發(fā)展方式轉(zhuǎn)變，低資源環(huán)境成本的時代一去不復(fù)返。與此同時，發(fā)達國家紛紛提出“再工業(yè)化”戰(zhàn)略，以及新興市場國家加快產(chǎn)業(yè)升級、加緊與我國在傳統(tǒng)國際市場展開競爭，使我國面臨著發(fā)達國家搶占戰(zhàn)略制高點和發(fā)展中國家搶占傳統(tǒng)市場的雙重壓力。 在成本優(yōu)勢不復(fù)存在、國際國內(nèi)市場需求回落的新形勢下，要與國際上一些優(yōu)秀企業(yè)競爭，必須向管理和科技創(chuàng)新要效益。當前，我國企業(yè)的管理水平和創(chuàng)新能力仍是參與國際競爭的短板，企業(yè)的管理效率、管理人員經(jīng)驗、適應(yīng)市場變化的能力都有待提高，依靠創(chuàng)新和技術(shù)升級提升國際競爭力方面也有很大的提升空間。要在激烈的國際競爭中不斷發(fā)展壯大，必須通過有效運用管理會計，不斷提高企業(yè)的管理水平和創(chuàng)新能力，提升企業(yè)的核心競爭力。 （二）轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式要求企業(yè)有效運用管理會計、提高管理水平和創(chuàng)新能力。 雖然我國GDP 總量已居世界第二位，但長期以來，我國經(jīng)濟增長呈現(xiàn)典型的“四高四低”特征，即“高投入、高消耗、高污染、高速度”與“低產(chǎn)出、低效率、低效益、低科技含量”，發(fā)展中不平衡、不協(xié)調(diào)、不可持續(xù)問題突出。未來幾年，我國經(jīng)濟增長速度將保持在7-8%之間，在資源環(huán)境壓力、產(chǎn)能嚴重過剩的雙向擠壓下，增長速度換擋期、結(jié)構(gòu)調(diào)整陣痛期和前期刺激政策消化期“三期”疊加成為當前我國經(jīng)濟的階段性特征。按照7%左右的GDP增速，到第一個100年也就是2020年的時候，我國人均GDP約為11000美元，達到高收入國家的門檻。國外大量實踐表明，國家發(fā)展矛盾最多的時候就是由中等收入國家邁進高收入國家初級階段的時候。如果一個國家沒有隨著發(fā)展階段的轉(zhuǎn)換及時轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式，就很可能落入中等收入陷阱，使經(jīng)濟社會發(fā)展陷入長期停滯狀態(tài)。為了實現(xiàn)經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展，必須切換經(jīng)濟發(fā)展的主引擎，擺脫對物質(zhì)生產(chǎn)要素的過度依賴，轉(zhuǎn)入管理創(chuàng)新驅(qū)動的軌道。 作為經(jīng)濟活動參與各方中最具活力的部分，企業(yè)要實現(xiàn)新的發(fā)展，必須有效運用管理會計，不斷提高管理水平和創(chuàng)新能力，實現(xiàn)從投資拉動型向創(chuàng)新驅(qū)動型轉(zhuǎn)型、從粗放增長型向集約發(fā)展型轉(zhuǎn)型、從重規(guī)模速度向重質(zhì)量效益轉(zhuǎn)型、從立足國內(nèi)發(fā)展向提升國際競爭力轉(zhuǎn)型、從低成本優(yōu)勢領(lǐng)先向綜合實力提升轉(zhuǎn)型，著力提高企業(yè)的資源利用效率，改變產(chǎn)品低附加值、產(chǎn)能過剩、高端產(chǎn)品供給不足的現(xiàn)狀，提升產(chǎn)業(yè)整體素質(zhì)，促進經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級。 （三）國內(nèi)外經(jīng)濟形勢的發(fā)展變化要求企業(yè)有效運用管理會計、提高管理水平和創(chuàng)新能力。 從國際上看，世界經(jīng)濟總體上還處在危機后的修復(fù)階段和發(fā)展方式的轉(zhuǎn)換階段，深層次結(jié)構(gòu)矛盾依然制約全球經(jīng)濟發(fā)展，短期內(nèi)難以實現(xiàn)強勁復(fù)蘇，仍將保持周期性溫和復(fù)蘇態(tài)勢。貿(mào)易投資保護主義日趨強化。地緣政治風(fēng)險成為影響世界經(jīng)濟復(fù)蘇的重大變數(shù)。這些將通過貿(mào)易、投資、價格、匯率等多種渠道對我國經(jīng)濟產(chǎn)生影響。從國內(nèi)看，我國經(jīng)濟運行總體平穩(wěn)，上半年GDP同比增長7.4%，連續(xù)10個季度運行在7-8%的區(qū)間，主要經(jīng)濟指標也都處于預(yù)期合理區(qū)間。但一些影響經(jīng)濟平穩(wěn)運行的矛盾和問題仍較突出，經(jīng)濟下行壓力依然存在?？鄢隣I改增收入，上半年增值稅同比僅增長1.4%，PPI連續(xù)下降，融資難、融資貴問題突出，企業(yè)投資意愿不強，生產(chǎn)經(jīng)營較為困難；地方政府性債務(wù)壓力較大，債務(wù)違約風(fēng)險不容忽視。 總的看，外部環(huán)境的不確定性以及國內(nèi)經(jīng)濟增速的回落和結(jié)構(gòu)調(diào)整的陣痛，都會對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生一定壓力。一方面，要加強和改善宏觀調(diào)控，保持調(diào)控定力，適時適度預(yù)調(diào)微調(diào)，同時簡政放權(quán)，充分發(fā)揮市場活力。另一方面，企業(yè)要向管理要效益，發(fā)揮首席執(zhí)行官(CEO)、首席財務(wù)官(CFO)、首席運營官(COO)等管理高層的作用，不斷提高管理水平和創(chuàng)新能力，提升企業(yè)的核心競爭力。而管理會計作為企業(yè)管理的重要工具，能夠滲透到企業(yè)的各個層面，為企業(yè)管理提供基礎(chǔ)信息、管控手段、評價方法等，從而為企業(yè)決策、改進管理和提高效益服務(wù)。一是有助于提升管理水平。強化管理會計應(yīng)用，有助于全面推動企業(yè)從粗放式到集約式發(fā)展，從粗放型管理轉(zhuǎn)向精細化管理，合理使用企業(yè)資源，加強內(nèi)部管理，提升價值創(chuàng)造力。二是有助于輔助經(jīng)營決策。管理會計通過采用會計、數(shù)學(xué)、統(tǒng)計等各種技術(shù)方法，可以簡單明了地闡釋復(fù)雜的經(jīng)濟活動，并揭示其內(nèi)在聯(lián)系以及最優(yōu)的數(shù)量關(guān)系，有助于管理者有目的地對企業(yè)未來的銷售成本、利潤甚至企業(yè)資金的變動等趨勢做出預(yù)測，幫助企業(yè)管理者進行經(jīng)營決策。三是有助于優(yōu)化資源配置。在產(chǎn)品的開發(fā)過程中，管理會計可以通過估計產(chǎn)品在生命周期各環(huán)節(jié)中的成本與進入市場后產(chǎn)品成本的轉(zhuǎn)換情況，測算、評價產(chǎn)品的經(jīng)濟效益，最終選擇出合適的開發(fā)投資計劃，并充分考慮市場的變化趨勢，及時為設(shè)計研發(fā)人員提供成本、回報方面的信息，幫助管理者隨時調(diào)整資源配置，提高經(jīng)濟效益。四是有助于強化績效考評。運用管理會計衡量企業(yè)績效，可以使企業(yè)從價值鏈分析著手，在財務(wù)和非財務(wù)指標之間有效平衡，將財務(wù)指標如投資報酬率，與生產(chǎn)質(zhì)量周期控制、顧客滿意度等非財務(wù)信息相結(jié)合，更加全面客觀地反映企業(yè)績效，為企業(yè)提高經(jīng)濟效益和選拔人才提供基礎(chǔ)信息支撐。不難看出，管理會計在企業(yè)戰(zhàn)略、投資風(fēng)險、價值創(chuàng)造、績效評估、財務(wù)職能再造等方面發(fā)揮著重要作用。企業(yè)CEO、CFO等高層管理人員，深入學(xué)習(xí)并有效運用管理會計理論和技術(shù)方法，尤其是如果具有中國管理會計師職業(yè)資格，有助于其更出色地進行企業(yè)經(jīng)營管理決策。 三、建立現(xiàn)代財政制度、推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化要求加快發(fā)展管理會計 （一）加快管理會計發(fā)展有助于提高財政管理效率和水平。 財政是國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱。高效有序的財政管理，是推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重要內(nèi)容。運用管理會計是加強財政管理的一項基礎(chǔ)性工作，我國在這方面剛剛起步，要堅持問題導(dǎo)向逐步推動。比如，很多地方政府融資平臺基礎(chǔ)工作較差，沒有基本的風(fēng)險控制，所缺乏的就是最基礎(chǔ)的管理會計。治理地方政府融資平臺，要開前門、堵后門，修明渠、堵暗道，依法建立以政府債券為主體的地方政府舉債融資機制。政府發(fā)債就要建立以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的財務(wù)報告制度，清晰地分析判斷政府的資產(chǎn)、負債等情況。要對融資平臺公司分類處置：經(jīng)營性項目要與政府脫鉤，完全推向市場；難以吸引社會資本參與、確需政府舉債的公益性項目，由政府發(fā)行債券融資；可以吸引社會資本參與的公益性項目，要積極推廣PPP模式。實行PPP模式的項目，要識別政府和市場分別應(yīng)該或善于管控哪些風(fēng)險，制訂合同并建立定期調(diào)整機制，既適當降低政府補貼、定價承諾等方面的風(fēng)險，同時讓市場主體能夠進入基本建設(shè)領(lǐng)域，以及醫(yī)院管理、養(yǎng)老社區(qū)管理等公共服務(wù)領(lǐng)域，運用市場杠桿推動經(jīng)濟社會發(fā)展，這些都是管理會計的內(nèi)容。運用管理會計可以推動預(yù)算執(zhí)行的科學(xué)化、精細化，這是一項長期工作，要逐步推進。 同時，加快發(fā)展管理會計，還有助于提高政府管理效能。比如，財政部門加強內(nèi)控機制建設(shè)，要認真識別評估業(yè)務(wù)及管理中的內(nèi)外部風(fēng)險，采取不相容職責(zé)崗位分離控制、授權(quán)控制、流程控制等手段，將風(fēng)險控制在可承諾范圍內(nèi)。其中關(guān)鍵是流程再造和信息系統(tǒng)建設(shè)，這是一項復(fù)雜的系統(tǒng)工程，需要全盤考慮，管理會計中內(nèi)部控制與風(fēng)險管理等方面的理念和技術(shù)方法可以借鑒。 （二）加快管理會計發(fā)展有助于行政事業(yè)單位降低行政成本、提高支出效率。 與西方國家不同，在公共管理領(lǐng)域，除了政府部門外，我國還有大量財政供養(yǎng)的事業(yè)單位。無論從行政事業(yè)單位的機構(gòu)、人員數(shù)量，還是收支規(guī)?？矗际且粋€龐大的數(shù)字。要降低行政成本，必須高度重視行政事業(yè)單位資金使用的有效性。從對行政事業(yè)單位的決算分析來看，其支出效益亟待提高。比如，不少單位預(yù)算與決算差異較大，我們要深入分析預(yù)決算差異較大的原因，以及如何使預(yù)算、決算更加緊密結(jié)合，增強預(yù)算執(zhí)行約束力。再比如，有的單位還有不少資金沉淀，嚴重影響了資金的使用效益，這也從一個方面充分說明資金使用各個環(huán)節(jié)的管理還比較粗放。造成行政事業(yè)單位預(yù)決算差異較大以及資金沉淀問題，既有制度方面的原因，比如重點支出同財政收支增幅或生產(chǎn)總值掛鉤機制，導(dǎo)致部分領(lǐng)域出現(xiàn)了“錢等項目”、“敞口花錢”等問題；也有管理方面的原因，特別是預(yù)算編制的科學(xué)性、完整性和準確性，以及預(yù)算執(zhí)行剛性等有待進一步提高。 管理會計重在利用有關(guān)信息預(yù)測前景、參與決策、規(guī)劃未來、控制和評價經(jīng)濟活動，可以廣泛運用于財政預(yù)算編制和執(zhí)行過程中，通過深入分析，對預(yù)算、決算多環(huán)節(jié)、多流程的信息進行綜合考量、比照分析、發(fā)現(xiàn)問題、規(guī)范管理等，有助于提高預(yù)算編制水平，增強預(yù)算執(zhí)行約束力，切實提高財政資金使用效益。因此，要徹底改變預(yù)算管理中“重預(yù)算、輕決算，重分配、輕管理”的現(xiàn)狀，提高行政事業(yè)單位資金的使用效益，必須在行政事業(yè)單位預(yù)決算管理中大力發(fā)展和應(yīng)用管理會計，提高行政事業(yè)單位財務(wù)管理水平、降低行政成本。 （三）加快管理會計發(fā)展有助于維護國家經(jīng)濟信息安全。 信息安全戰(zhàn)略是國家重要戰(zhàn)略，經(jīng)濟信息安全是其中的重要組成部分。單位數(shù)據(jù)信息安全主要是指與管理會計有關(guān)的信息安全。單位財務(wù)會計有關(guān)數(shù)據(jù)很多都是按制度規(guī)定要求對外公開的，而管理會計所有數(shù)據(jù)都是“對內(nèi)”的，不但對單位加強管理起著至關(guān)重要的作用，也蘊含著企業(yè)戰(zhàn)略投資、行政事業(yè)單位涉密信息等相關(guān)的大量數(shù)據(jù)，一旦發(fā)生泄密，將造成不可估量的損失。當前，我國的管理會計實踐，特別是管理會計師資格認證和人才管理工作發(fā)展滯后，為我國經(jīng)濟信息安全帶來了一定的隱患。管理會計人員，特別是具有管理會計職能的國有企業(yè)的CFO、總會計師等管理高層，掌握的不僅是企業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)，更掌握了企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略、投資決策、風(fēng)險管理等涉及商業(yè)機密的大量核心經(jīng)濟信息，更要增強信息安全意識。因此，當務(wù)之急是加快我國管理會計人才培養(yǎng)體系建設(shè)，特別是加快中國管理會計人才資格認證制度和評價體系建設(shè)，盡快培養(yǎng)出一批我國自己的管理會計師，促進中國特色管理會計發(fā)展。 四、發(fā)展中國特色管理會計，推動中國會計升級轉(zhuǎn)型 近年來，會計工作在制度建設(shè)、人才隊伍建設(shè)以及國際趨同等方面取得了顯著成效，但在更好地發(fā)揮服務(wù)經(jīng)濟發(fā)展、促進經(jīng)濟轉(zhuǎn)型方面，需要進一步加大力度。推動中國會計工作升級轉(zhuǎn)型，重點就在于大力培育和發(fā)展管理會計。 （一）我國管理會計存在的主要問題。 當前，理論體系缺乏、技術(shù)方法應(yīng)用不廣、專業(yè)人才匱乏、信息化支撐不足等問題，影響了我國管理會計的發(fā)展。 一是理論體系建設(shè)滯后。我國管理會計理論研究起步較晚，由于管理會計理論研究、技術(shù)方法遠比財務(wù)會計復(fù)雜，又與其他管理學(xué)科理論交叉重復(fù)，國內(nèi)學(xué)術(shù)界的主要工作仍集中在介紹和引進西方最新理論體系和研究成果上。但西方管理會計理論體系基本上基于各國企業(yè)實踐，相關(guān)理論與我國單位內(nèi)部管理實際存在脫節(jié)現(xiàn)象，實際應(yīng)用效果并不理想。目前，與我國國情相適應(yīng)的管理會計理論體系尚未形成，我國管理會計理論體系建設(shè)尚有較大的提升和發(fā)展空間。 二是實踐處于自發(fā)無序狀態(tài)。我國企業(yè)的管理水平相對于發(fā)達國家仍然比較落后，企業(yè)向西方學(xué)習(xí)引進的重點在于技術(shù)、設(shè)備等方面，雖然也引進了先進管理模式，但結(jié)合我國實際的開拓創(chuàng)新不夠，較多企業(yè)的管理還停留在經(jīng)驗管理階段。另外，從國際上看，管理會計之所以在美、英等西方國家廣泛應(yīng)用，管理會計協(xié)會等民間組織發(fā)揮了重要作用。這些民間組織通過發(fā)布管理會計研究報告、建立人才培養(yǎng)評價體系、應(yīng)用案例示范等方面，為理論界和實務(wù)界搭建交流平臺，推動市場對管理會計的認可和關(guān)注。我國單位運用管理會計大多是自發(fā)而為，尚未形成完整的管理會計人才資格認證制度和評價體系對管理會計進行規(guī)范化管理，也沒有專門的行業(yè)協(xié)會推動其發(fā)展，阻礙了管理會計的發(fā)展。 三是人才匱乏。會計人才作為維護市場經(jīng)濟秩序、推動科學(xué)發(fā)展、促進社會和諧的重要力量，是國家人才體系的重要組成部分。我國雖然是一個會計人才大國，但還不是會計人才強國，高端會計人才相對缺乏，通曉中外會計規(guī)則和財經(jīng)法規(guī)的人才更是鳳毛麟角。長期以來，單位管理者對管理會計重視不足，財務(wù)人員的工作重點始終在財務(wù)會計方面，局限于記賬、報賬，不能較好地為單位管理高層提供有效經(jīng)營和最優(yōu)化決策的各種財務(wù)與管理信息，財務(wù)人員對決策者的信息要求不了解，對非財務(wù)信息的掌握不充分，不利于管理會計人才的成長。大部分科研院校的會計專業(yè)主要側(cè)重于財務(wù)會計領(lǐng)域，管理會計課程體系和師資隊伍建設(shè)尚未完善，管理會計人才培養(yǎng)力量比較薄弱。 四是信息化支撐不足。我國管理會計信息化仍處于低水平狀態(tài)，會計核算效率較低，管理信息系統(tǒng)建設(shè)亟待完善。目前，國內(nèi)企業(yè)采用的會計軟件僅有部分管理功能，即便如此，大部分企業(yè)也只應(yīng)用了會計軟件中的核算功能，系統(tǒng)資源浪費嚴重。同時，由于各單位戰(zhàn)略、投資、價值、績效千差萬別，管理會計的應(yīng)用小同大異，因此管理會計信息系統(tǒng)建設(shè)花費較大、人才培養(yǎng)難度較高，單位對建立和完善管理信息系統(tǒng)的主動性不強。 （二）發(fā)展中國特色管理會計的主要目標。 當前和今后一個時期，要著力建立起與我國社會主義市場經(jīng)濟體制相適應(yīng)的管理會計體系。爭取在3-5年內(nèi)，在全國培養(yǎng)出一批管理會計師，推動加快管理會計人才能力框架、資格認證制度和評價體系等方面建設(shè)，為全面提升單位經(jīng)濟效益和資金使用效益服務(wù)。力爭通過5-10年左右的努力，中國特色管理會計理論體系基本形成，管理會計指引體系基本建成。同時，結(jié)合預(yù)算管理制度改革，堅持問題導(dǎo)向，逐步加強行政事業(yè)單位管理會計工作。目前，這幾項工作財政部有關(guān)司局、中國總會計師協(xié)會和中國會計學(xué)會等都分頭在做，要加快工作進度，使中國管理會計師隊伍盡快建立起來，為推動中國經(jīng)濟轉(zhuǎn)型升級服務(wù)，為提高單位資金使用效益服務(wù)，實現(xiàn)我國管理會計跨越式發(fā)展并在較短時間內(nèi)接近或進入世界先進水平行列。 （三）下一步重點任務(wù)。 要將管理會計改革作為建立現(xiàn)代企業(yè)制度和現(xiàn)代財政制度的一項基礎(chǔ)性工作抓緊抓實抓好。 一是發(fā)展中國特色管理會計理論體系。要整合科研院校、協(xié)會、學(xué)會和企業(yè)等優(yōu)勢資源，結(jié)合我國會計發(fā)展實際和企業(yè)管理實踐，加強管理會計基本理論、能力框架和工具方法研究，對新的經(jīng)濟現(xiàn)象、新的問題、新的觀點視角，探本求源、去偽存真，形成中國特色管理會計理論體系。 二是研究建立中國管理會計人才能力框架。加強國際、國內(nèi)的學(xué)習(xí)、交流與合作，在吸收借鑒西方先進理論成果和實踐經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，總結(jié)提煉出符合我國國情的管理會計人才能力框架、資格認證制度和評價體系。加強管理會計行業(yè)自律，實行規(guī)范化管理。 三是研究建立管理會計公告制度。發(fā)布管理會計的定義、目標、基本概念、要素、基本內(nèi)容、主要方法及案例說明等，建立起一套系統(tǒng)的、切實可行的概念與方法體系，做到理論上有支持，實踐上有案例，指導(dǎo)和協(xié)調(diào)實務(wù)工作，并推動管理會計理論和實踐隨著經(jīng)濟發(fā)展的需要不斷向前發(fā)展。 四是積極推進管理會計實踐。管理會計的發(fā)展歸根結(jié)底需要單位積極運用，在實踐中積累經(jīng)驗，提升管理水平。要推動管理會計產(chǎn)學(xué)研有機結(jié)合，鼓勵單位通過與科研院校合作等方式，及時總結(jié)、梳理提升管理會計實踐經(jīng)驗，形成管理會計的應(yīng)用案例，為管理會計的推廣應(yīng)用提供示范。 五是加強管理會計人才隊伍建設(shè)。要改變會計就是記賬這一觀念，探索和優(yōu)化管理會計人才的培養(yǎng)模式，鼓勵高等院校、中國總會計師協(xié)會等加強管理會計專業(yè)方向建設(shè)和管理會計高端人才培養(yǎng)及后續(xù)教育，為我國管理會計發(fā)展建立人才儲備。 六是加強信息系統(tǒng)建設(shè)。鼓勵企業(yè)建立管理會計信息系統(tǒng)，實現(xiàn)會計與業(yè)務(wù)活動的有機融合，從源頭上防止“信息孤島”。支持會計軟件、中介機構(gòu)向管理會計服務(wù)領(lǐng)域拓展，加快會計職能從會計核算到理財、管理和決策轉(zhuǎn)變。 （四）幾點要求。 結(jié)合我國管理會計理論與實踐經(jīng)驗，大力推廣運用管理會計并取得實效，是企業(yè)管理者、相關(guān)政府部門、學(xué)術(shù)界、行業(yè)協(xié)會、學(xué)會等各方面的共同使命，大家要各司其職、各負其責(zé)，推動我國管理會計事業(yè)加快發(fā)展。 一是財政部要與中央有關(guān)部門通力合作，共同倡導(dǎo)管理會計強化預(yù)算績效和價值創(chuàng)造的功能，在各單位掀起學(xué)習(xí)和應(yīng)用管理會計的熱潮。各級財政部門要加強宏觀指導(dǎo)，建立信息交流機制，將管理會計工作納入會計改革與發(fā)展規(guī)劃，支持我國的管理會計人員切實發(fā)揮作用。要研究推動建立我國管理會計培訓(xùn)、資格認證及后續(xù)教育體系。推進管理會計指引體系建設(shè)。加強與有關(guān)監(jiān)管部門的協(xié)作，建立聯(lián)合工作機制，推動管理會計工作有效開展。積極培育管理會計咨詢服務(wù)市場，探索將其納入現(xiàn)代會計服務(wù)市場體系整體推進。 二是中國總會計師協(xié)會要發(fā)揮好橋梁和紐帶作用，通過在雜志開辟專欄、組織會員交流等多種途徑，主動融入管理會計改革實踐?？倳嫀焻f(xié)會是我國高端會計人才最集中的全國性社會組織。要加強理論研究，組織管理會計經(jīng)驗交流和示范推廣，促進理論和實務(wù)共同推進；要研究構(gòu)建我國自己的管理會計標準體系，積極穩(wěn)妥開展培訓(xùn)、資格認證及咨詢服務(wù)，打造我國的管理會計人才隊伍；要通過發(fā)展和培養(yǎng)管理會計人才，推動會計工作由核算向理財、管理和決策轉(zhuǎn)變，推動會計人員從單純的記賬者向理財者、管理者、決策參與者提升，促進會計人員社會公信力、社會影響力和社會地位的提高。 三是企業(yè)和行政事業(yè)單位要切實加強基礎(chǔ)建設(shè)，把管理會計嵌入自身管理和發(fā)展中，增強實施管理會計的自信心和內(nèi)動力。要加快培養(yǎng)和發(fā)展管理會計人才，緊密結(jié)合工作實際，加強本單位會計人員對管理會計知識的學(xué)習(xí)和應(yīng)用，推動本單位管理會計工作的發(fā)展。要加快建立財務(wù)業(yè)務(wù)一體化信息平臺，整合人、財、物等信息，以管理會計理念和技術(shù)方法為基礎(chǔ)，為管理者持續(xù)提供有效并集成化的理財決策信息。 四是專家學(xué)者要對實務(wù)界中的典型案例進行具體分析、深入調(diào)研，將西方管理會計理論與我國實際相結(jié)合，形成符合我國國情的管理會計理論，增強管理會計理論與實踐的相融性、系統(tǒng)性、針對性和有效性。高等院校要加強管理會計課程體系和師資隊伍建設(shè)，加強管理會計專業(yè)方向建設(shè)和高端人才培養(yǎng)，與企業(yè)合作建立管理會計人才實踐培訓(xùn)基地，不斷優(yōu)化管理會計人才培養(yǎng)模式。 五是廣大會計從業(yè)人員特別是總會計師、CFO等高級會計人才要加強學(xué)習(xí)，提高素質(zhì)，將現(xiàn)有的業(yè)務(wù)專長向縱深發(fā)展，積極拓展國際化視野，不斷增強適應(yīng)力和競爭力。發(fā)揮好引導(dǎo)帶動作用，為身邊有潛力、有發(fā)展前途的年輕同事創(chuàng)造機會，有計劃、有目的地安排他們進行各種理論和實踐應(yīng)用的學(xué)習(xí)和鍛煉，從企業(yè)內(nèi)部培養(yǎng)接地氣的中國管理會計人才。 六是加強國際交流與合作，以開放的胸襟和國際視野，學(xué)習(xí)借鑒國際先進理念和方法，拓展管理會計對外交流的平臺和載體，積極參與會計國際事務(wù)和國際規(guī)則的制定，提升我國管理會計的國際影響力和話語權(quán)。 加快發(fā)展中國特色管理會計任重道遠。當前和今后一個時期，要結(jié)合我國實際，充分借鑒和吸收國際先進經(jīng)驗，構(gòu)建中國的管理會計體系，促進企業(yè)提高管理水平和經(jīng)濟效益，促進行政事業(yè)單位提高理財水平和預(yù)算績效，推動經(jīng)濟轉(zhuǎn)型和產(chǎn)業(yè)升級，為實現(xiàn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化做出積極貢獻。 （本文系樓繼偉部長2014年7月31日為中國總會計師協(xié)會組織的“中國管理會計系列講座”所作首場報告） |